Subvenção para Investimento após a Lei 14.789/2023: O Novo Regime

Contexto — O que Era a Subvenção para Investimento?

Até 31/12/2023, empresas do Lucro Real que recebiam incentivos fiscais estaduais — redução de ICMS, crédito presumido, diferimento ou isenção — podiam excluir esses benefícios da base de IRPJ e CSLL, desde que registrados em reserva de lucros indisponível. O fundamento era o art. 30 da Lei 12.973/2014, combinado com os arts. 9º e 10 da LC 160/2017.

A lógica: subvenção para investimento (concedida pelo Estado para implantar ou expandir empreendimento) não se confunde com subvenção para custeio (operacional — tributada). O STJ, no Tema 1.182 (2023), adotou posição restritiva quanto aos demais benefícios de ICMS (redução de base, isenção, diferimento etc.): vedou a exclusão desses valores da base de IRPJ/CSLL, salvo quando cumpridos os requisitos do art. 30 da Lei 12.973/2014 c/c a LC 160/2017 — em especial o registro em reserva de incentivos fiscais —, dispensando apenas a prova de que o benefício foi concedido como estímulo à implantação ou expansão prévia do empreendimento. Para o crédito presumido de ICMS, o STJ manteve a orientação do EREsp 1.517.492: a exclusão não depende desses requisitos.

A Mudança da Lei 14.789/2023

Publicada em 29/12/2023 e vigente a partir de 01/01/2024, a Lei 14.789 realizou uma virada completa no tratamento tributário das subvenções estaduais. Suas principais medidas foram:

• Revogação do art. 30 da Lei 12.973/2014 — extinguindo a exclusão da base de IRPJ e CSLL sobre subvenções.
• Criação de um novo crédito fiscal de IRPJ equivalente a 25% das receitas de subvenção qualificadas (art. 6º).
• Habilitação prévia na Receita Federal, obrigatória para o uso do crédito.
• Restrição das subvenções cobertas: apenas aquelas vinculadas a implantação ou expansão de empreendimento — excluídas as operacionais e genéricas.
• PIS e Cofins: revogação das exclusões das subvenções para investimento da base dessas contribuições no regime não cumulativo (Leis 10.637/2002 e 10.833/2003) — a incidência sobre benefícios de ICMS, em especial o crédito presumido, é contestada judicialmente.

O Novo Crédito Fiscal — Como Funciona

O crédito fiscal de 25% (alíquota do IRPJ) é apurado na ECF sobre as receitas de subvenção qualificadas computadas na base do IRPJ e da CSLL — e só entram na conta as receitas reconhecidas após o protocolo do pedido de habilitação (art. 7º) e relacionadas às despesas de depreciação, amortização, exaustão ou arrendamento/aluguel dos bens da implantação ou expansão (art. 8º). Depois da entrega da ECF, o crédito pode ser compensado com tributos administrados pela Receita Federal; o que não for compensado é ressarcido em dinheiro no 24º mês (art. 10, parágrafo único; a IN RFB 2.214/2024 conta o prazo a partir do pedido de ressarcimento). O crédito em si não é tributado pelo IRPJ, CSLL, PIS e Cofins (art. 11).

Comparativo — Regime Antigo vs. Novo Regime

Em termos práticos, houve redução do benefício para a maioria das empresas: o crédito direto de 25% é inferior ao crédito indireto de 34% do regime anterior. A diferença é de, no mínimo, 9 pontos percentuais — e costuma ser maior, porque a base do crédito ficou mais restrita (vinculada à depreciação e amortização dos investimentos) e porque a subvenção passou a compor também a base de PIS e Cofins (até 9,25% no não cumulativo), salvo decisão judicial em contrário.

Quais Subvenções São Qualificadas

Incluídas — receitas de subvenção sobre as quais o crédito fiscal de 25% pode ser apurado

• Benefícios de ICMS concedidos pelo Estado para implantação ou expansão de empreendimento econômico específico.
• Crédito presumido de ICMS vinculado a investimento previamente identificado no ato concessivo (a exclusão do crédito presumido da base do IRPJ/CSLL, fora deste regime, está em discussão no STJ Tema 1.416, ainda pendente de julgamento).
• Isenção ou redução de ICMS com contrapartida de investimento documentada no decreto ou portaria estadual.

Excluídas — sem direito ao crédito de 25%

• Benefícios operacionais sem vinculação a investimento específico — ex.: reduções gerais de alíquota para setores.
• Subvenções para custeio ou manutenção de atividade já existente sem expansão.
• Benefícios genéricos concedidos sem contrapartida de investimento identificável.

Habilitação na Receita Federal

A habilitação é obrigatória e prévia ao uso do crédito. Sem ela, o crédito fiscal não pode ser utilizado para compensação ou ressarcimento. Se a Receita não se manifestar em 30 dias do pedido, a empresa é considerada habilitada (art. 4º, parágrafo único). E como só contam as receitas reconhecidas após o protocolo do pedido (art. 7º), atrasar a habilitação significa perder crédito. Na prática, convém reunir:

1. Ato concessivo do benefício pelo Estado (Decreto, Resolução ou Portaria estadual que concedeu o incentivo).
2. Comprovação do vínculo do benefício com implantação ou expansão de empreendimento econômico específico.
3. Demonstrativo do benefício auferido por período de apuração (planilha ou memória de cálculo).
4. Escrituração contábil dos benefícios recebidos (Livro Diário ou Razão, com os registros correspondentes).

Contencioso — O Que Está em Disputa

Empresas e entidades associativas questionam judicialmente a constitucionalidade e a validade da Lei 14.789. Os principais argumentos são:

• Anterioridade e segurança jurídica: lei publicada em 29/12/2023 com efeitos a partir de 2024 — contribuintes discutem o respeito às regras de anterioridade e a proteção de benefícios já concedidos com prazo certo e condições onerosas.
• Pacto federativo: na linha do EREsp 1.517.492, tributar pela União o crédito presumido de ICMS concedido pelo estado violaria o pacto federativo — questão afetada no STJ Tema 1.416 (antes e depois da Lei 14.789/2023), ainda pendente de julgamento.
• STJ Tema 1.182 e períodos anteriores a 2024: a decisão do STJ admite a exclusão dos demais benefícios de ICMS (isenção, redução de base etc.) da base de IRPJ/CSLL apenas quando cumpridos os requisitos do art. 30 da Lei 12.973/2014 (registro em reserva de incentivos) — quem os cumpriu tem a exclusão amparada nos períodos até 2023; quem não cumpriu tende a ter a exclusão glosada.

Impacto para Empresas de Mato Grosso

Mato Grosso possui diversas linhas de incentivos fiscais de ICMS via PRODEIC (Programa de Desenvolvimento Industrial e Comercial de MT) e de outros programas estaduais. Empresas beneficiárias desses programas precisam tomar as seguintes providências:

1. Avaliar se os benefícios estaduais concedidos via PRODEIC ou outros programas se enquadram como "implantação ou expansão" — critério determinante para a qualificação sob a Lei 14.789.
2. Requerer habilitação na Receita Federal, apresentando os atos concessivos estaduais e o demonstrativo de benefícios auferidos.
3. Calcular o crédito fiscal de 25% sobre os benefícios qualificados e registrá-lo contabilmente.
4. Avaliar paralelamente a estratégia judicial para os períodos a partir de 2024 (especialmente o crédito presumido de ICMS — STJ Tema 1.416) e revisar as exclusões feitas até 2023.

Contabilização do Novo Crédito Fiscal

A classificação do crédito como Ativo Circulante ou Não Circulante depende da expectativa de uso: se a empresa tem tributos federais suficientes para compensar nos 12 meses seguintes, o crédito é circulante. Se a expectativa é de ressarcimento em dinheiro em prazo superior a 12 meses (no 24º mês), classifica-se como não circulante.